لايحه پايانه‌هاي فروشگاهي و سامانه موديان
مقدمه
لايحه «نحوه استفاده، نگهداري و نظارت بر پايانه فروشگاهي (صندوق مكانيزه فروش)» كه در تاريخ 13 /4 /1395 اعلام وصول گرديده بود نهايتاً با اصلاحاتي در متن و عنوان در تاريخ 12/ 10 /1397 به تصويب مجلس شوراي اسلامي رسيد. در اين گزارش به‌بررسي مفاد اين مصوبه خواهيم پرداخت. لازم به ذكر است بررسي‌هاي كارشناسي صورت گرفته در جلسات مختلف كارشناسي و با حضور قائم‌مقام سازمان امور مالياتي انجام شده است.
شرح و بررسي
الف) كليات
هدف از ارائه لايحه «نحوه استفاده، نگهداري و نظارت بر پايانه فروشگاهي (صندوق مكانيزه فروش)» كه با تغيير عنوان به «لايحه پايانه‌هاي فروشگاهي و سامانه مؤديان» به تصويب مجلس رسيده است، رصد كامل فعاليت‌هاي اقتصادي اشخاص مشمول لايحه است. اشخاص مشمول نيز همان مؤديان مالياتي هستند كه در قانون ماليات‌هاي مستقيم و در فصول مربوطه تعريف شده‌اند و به موجب اين مصوبه، سازمان امور مالياتي اين امكان را كسب مي‌كند تا از تمامي فعاليت‌هاي اقتصادي و خريد و فروش‌هاي صورت گرفته توسط بنگاه‌هاي اقتصادي و يا اشخاص حقيقي كه مبادرت به فعاليت اقتصادي مشمول ماليات كرده‌اند، آگاهي پيدا كند. در نتيجه اجرايي شدن اين مصوبه، در محاسبه ماليات، اصالت متعلق است به صورتحساب‌هايي كه در سامانه مربوط تحت عنوان «سامانه مؤديان» ثبت شده باشد و اطلاعات صورتحساب‌هاي مزبور است كه اساس اظهارنامه مؤديان را در زمينه ماليات‌هاي مستقيم و ارزش افزوده تشكيل خواهد داد. به عبارت ديگر، ماليات متعلقه به فعالان اقتصادي مبتني بر همان اطلاعاتي خواهد بود كه از طريق سامانه مؤديان به صورت خودكار يا توسط شخص بارگذاري شده است. در اين صورت، عمليات حسابرسي سازمان در خصوص اظهارنامه‌ها عملاً به حداقل موارد كه عبارت است از تخلف اشخاص يا بررسي تصادفي اظهارنامه‌هاي منتخب خلاصه مي‌شود. علاوه‌بر موارد مذكور، تدابيري تشويقي و تنبيهي به عنوان ضمانت اجراي مفاد مصوبه حاضر پيش‌بيني گرديده است كه به اجراي هرچه بهتر آن كمك خواهد كرد.
در ميان اين فرايند بايد به ايفاي نقش اشخاص واسطي كه تحت عنوان «شركت‌هاي معتمد ارائه‌كننده خدمات مالياتي» از آنها ياد شده است اشاره كرد. شركت‌هاي مزبور به منظور ارائه خدمات پشتيباني، آموزش و مشاوره‌هاي غيرمالياتي به مؤديان، اطمينان از صحت عملكرد مؤديان و انجام تكاليف قانوني توسط آن‌ها تشكيل خواهند شد و در واقع رابطه ميان مؤديان و سازمان را برقرار خواهند كرد. به عبارت ديگر، اطلاعات مربوط به مؤديان مالياتي از طريق شركت‌هاي ارائه‌كننده خدمات به سازمان متقل خواهد شد. همچنين به موجب اين مصوبه، سازمان مي‌تواند شخصيتي حقوقي و خودانتظام ايجاد نمايد تا به تنظيم مقررات و تعيين استانداردها و شاخص‌هاي توسعه اين نظام پرداخته و از طريق آن بر فعاليت‌ شركت‌هاي ارائه‌كننده خدمات نيز نظارت كند. 
در حقيقت با اجراي مصوبه حاضر، از طرفي با ديده‌شدن كامل فعاليت‌هاي اقتصادي اشخاص مشمول، درآمدهاي مشمول ماليات اين دسته از افراد به طور كامل شناسايي شده و در نتيجه درآمد مالياتي كشور افزايش خواهد يافت و از سوي ديگر، با اجرايي شدن سامانه مؤديان و صدور و ثبت الكترونيكي صورتحساب‌ها در سامانه مزبور، فرآيندهاي حسابرسي مالياتي نيز با سرعت بيشتر و هزينه‌ كمتر صورت خواهد گرفت و در بعد سوم نيز، با كاهش ارتباط مستقيم اشخاص با مأموران و مميزهاي مالياتي، زمينه‌هاي بروز فساد به حداقل خواهد رسيد. 
ذكر اين نكته نيز قابل توجه است كه اگرچه مجلس اصلاحاتي را نسبت به لايحه اوليه دولت اعمال نموده است ولكن اولاً هدف هر دو يكي بوده است و ثانياً با جايگزيني برخي سازوكارهاي موجود نظير دستگاه‌هاي كارت خوان (pos) و بسترهاي دولت الكترونيك هزينه اجراي لايحه اوليه دولت را به ميزان قابل توجهي كاهش داده است. 
ب) جزئيات
ماده (1)- مغايرت با اصل 138 و ابهام
در بند «ح« يكي از وظايف كارگروه راهبري سامانه مؤديان، «تدوين استانداردهاي تبادل اطلاعات» ذكر شده است. با توجه به تركيب كارگروه كه به رياست رييس سازمان كه معاون وزير است تشكيل مي‌شود و فاقد عضو وزير مي باشد و همچنين ماهيت آئين نامه اي استانداردهاي مزبور، واگذاري اين وظيفه به كارگروه مذكور مغاير اصل 138 قانون اساسي است. 
همچنين  عبارت «چارچوب ملي تعامل‌پذيري اطلاعات» در اين بند داراي ابهام است. 
ماده (3)- مغايرت با اصل 85
در تبصره «3» اين ماده اطلاق «شرايط دسترسي و تبادل داده» شامل مواردي است كه ماهيتاً تقنيني محسوب مي‌شوند لذا واگذاري تعيين آن به كارگروه راهبري سامانه مؤديان مغاير اصل 85 قانون اساسي است. 
ماده (5)- نكته
اين ماده فرآيند اجرايي چگونگي محاسبه ماليات بر ارزش افزوده اشخاص مشمول را با توجه به اجراي سامانه مؤديان بيان مي‌كند. درخصوص بند «ب» اين ماده اين توضيح قابل ذكر است كه با اجراي اين سامانه هنگام يك معامله خريد و فروش، با فرض اينكه خريدار مصرف‌كننده نهايي نباشد، فروشنده يك صورتحساب الكترونيكي صادر مي‌كند. با توجه به اينكه فروشنده و خريدار هر دو از فعالان اقتصادي و از اشخاص مشمول قانون هستند، براي هريك كارپوشه‌اي به صورت مجزا در سامانه مؤديان تعريف شده است. با صدور صورتحساب مزبور، در كارپوشه فروشنده يك عمليات فروش و در كارپوشه خريدار يك عمليات خريد ثبت خواهد شد. درصدي از مبلغ اين صورتحساب به عنوان ماليات بر ارزش افزوده به فروشنده پرداخت شده است. (9 درصد) اين مبلغ به عنوان اعتبار مالياتي خريدار نزد سازمان بوده كه در سامانه محاسبه مي‌شود. از سوي ديگر خريدار، به عنوان فعال اقتصادي فروش خواهد داشت و صورتحساب‌هاي فروش وي نيز در سامانه ثبت شده و مبالغي كه به عنوان ماليات به موجب صورتحساب‌هاي مزبور از خريداران خود دريافت داشته در سامانه محاسبه خواهد شد. در پايان دوره سه ماهه مالياتي (ماليات بر ارزش افزوده در دوره‌هاي سه ماهه محاسبه مي‌شود) مابه‌التفاوت ماليات‌هاي صورتحساب‌هاي فروش و خريد اين شخص محاسبه مي‌شود. اگر ماليات‌متعلق به صورتحساب‌هاي فروش شخص از ماليات‌هاي صورتحساب‌هاي خريد وي بيشتر شده باشد، بايد اين مابه‌التفاوت را تحت عنوان ماليات ارزش افزوده به سازمان پرداخت كند. اما در صورتي كه ماليات‌هاي مربوط به صورتحساب‌هاي فروش وي، از ماليات‌هاي مربوط به صورتحساب‌هاي خريد وي (اعتبار مالياتي) كمتر باشد، مابه‌التفاوت مزبور بايد توسط سازمان به وي مسترد شود.
ماده (۶)- مغايرت با اصل 85 و ابهام
بر اساس اين ماده، اشخاص نمي­توانند بيش از سه برابر صورتحساب­هايي كه در دوره­ مشابه سال قبل به عنوان فروش به سازمان مالياتي اظهار كرده­اند، صورتحساب صادر كنند و تنها در صورتي امكان صدور بيش از 3 برابر فراهم مي­شود كه سازمان با آن موافقت كند. يعني در صورتي كه سازمان موافق نباشد، شخص مشمول نمي­تواند بيش از مقدار مذكور در ماده فروش داشته باشد. در حالي كه براي موافقت سازمان هيچ ضابطه يا شرايطي را ذكر نكرده است و مشخص نيست بر چه اساسي سازمان مي­تواند با صدور صورتحساب بيش از 3 برابر دوره سال قبل موافقت يا مخالفت نمايد؟ از اين رو اين ماده به نوعي مالكيت و كسب و كار اشخاص را محدود كرده و بدون قيد و ضابطه­اي آن را منوط به موافقت سازمان امور مالياتي نموده است.
از سوي ديگر در خصوص واحدهايي كه فاقد سابقه مالياتي هستند يا واحدهاي جديدالتأسيس، پيش‌بيني احكام لازم در اين‌خصوص به آيين­نامه مصوب وزير امور اقتصادي و دارايي واگذار شده است. اين در حالي است كه اين موضوع ماهيتي تقنيني دارد، لذا واگذاري تعيين تكليف موضوع به آيين­نامه مغاير اصل 85 قانون اساسي است.
ماده (۱۱)- ابهام
بر اساس اين ماده، بانك مركزي موظف است امكان دسترسي سازمان به اطلاعات درگاه­هاي پرداخت و تراكنش­هاي شبكه­هاي بانكي كشور را فراهم كند. اما نكته اينجاست كه ضوابط چگونگي دسترسي سازمان، نوع اطلاعات قابل دسترسي و نيز سطح دسترسي سازمان نه تنها توسط قانونگذار تعيين نشده است بلكه به موجب اين ماده «به ترتيبي كه سازمان درخواست مي­كند» صورت مي­گيرد. از آنجا كه اطلاق عبارت «امكان دسترسي» شامل همه تراكنش­ها و اطلاعات مالي اشخاص مي­شود حتي مواردي كه به فعاليت­هاي اقتصادي و ماليات­هاي متعلقه ارتباطي ندارد، لذا تفويض تعيين ضوابط مزبور به سازمان مغاير اصل 85 قانون اساسي تلقي مي شود.
ماده (۱۳)- ابهام
بر اساس اين ماده اشخاص مشمول مكلف­اند به هر دليلي ازجمله تعطيلي موقت، بهره­برداري از پايانه فروشگاهي متوقف گرديد، مراتب را به سازمان اطلاع دهند. نكته اي كه در اين رابطه وجود دارد به دليل اينكه مشخص نيست مقصود از تعطيلي موقت شامل چه مواردي مي‌شود، اطلاق عبارت مزبور مي‌تواند حتي شامل يك روز تعطيلي هفتگي نيز باشد ولذا اين موضوع مي­تواند به نوعي موجبات عسر و حرج اشخاص مشمول را فراهم آورد. بنابراين عبارت مزبور از جهت دامنه شمول واجد ابهام است.
پيش از اين در بررسي لايحه حفاظت از خاك، شوراي نگهبان در خصوص ماده (3) مصوبه مجلس كه بر اساس آن «هرگونه بهره­برداري از خاك بايد با رعايت معيارها و شاخص­هاي فني بهره­برداري پايدار از خاك» صورت مي­گرفت، را از اين جهت «كه مشخص نيست آيا شامل بهره­برداري شخصي محدود نيز مي­شود يا خير» واجد ابهام دانسته است. 
ماده (15)- مغايرت اصل 85 و تذكر
بر اساس اين ماده «كارگروه راهبري سامانه مؤديان» مي­تواند در خصوص دسترسي و استفاده دستگاه­هاي اجرايي و نيز استفاده از اطلاعات سامانه به صورت داده­هاي ناشناس توسط ساير اشخاص تصميم­گيري نمايد. از آنجا كه اطلاعات سامانه دربردارنده اطلاعات شخصي و مالي و اقتصادي اشخاص مشمول مي­باشد، لازم است دستگاه­هاي اجرايي و اشخاصي كه مي­توانند از اطلاعات مزبور استفاده نمايند به طور دقيق توسط قانونگذار مشخص شود يا لااقل ضوابط استفاده از آن در قانون بيان گردد. عدم بيان ضابطه در اين ماده و واگذاري چنين اختياري به كارگروه مزبور مغاير اصل 85 قانون اساسي است.
همچنين لازم است عبارت «به حكم قانون يا مرجع قضايي» به عبارت «به حكم قانون يا دستور مرجع قضايي» اصلاح شود.
ماده (19)- مغايرت با اصل 138 و ابهام
بر اساس تبصره «2» اين ماده، «ساير اقلام اطلاعاتي مورد نياز براي محاسبه ماليات» بر اساس مقررات مربوط و ضوابطي كه سازمان تعيين مي­كند، بايد توسط مؤدي در سامانه ثبت شود. همانطور كه تصريح شده است، اطلاعات مزبور در محاسبه ماليات اشخاص تأثيرگذار هستند، از اين رو تفويض تعيين آن توسط سازمان، مغاير اصل 138 قانون اساسي مي­باشد. همچنين عبارت «مقررات مربوط» واجد ابهام است و مشخص نيست دقيقاً ناظر بر چه مقرراتي مي­باشد. 
ماده (21)- نكته
بر اساس اين ماده، مؤدياني كه مرتكب تخلفات موضوع ماده (9) مصوبه مي‌شوند، توسط هيأت حل اختلاف مالياتي به پرداخت تمام يا بخشي از جرائم تعليق شده، محكوم مي‌شوند. آنچه در اينجا اهميت دارد آن است كه لازم است تا ضابطه‌اي براي اينكه مؤدي متخلف، به تمام جرائم يا به بخشي از آن محكوم گردد، تعيين شود. به عبارت ديگر، عدم تعيين ضابطه يا مبنايي براي ميزان جرائم، اختيار تام و بدون ضابطه‌اي را به هيأت مزبور خواهد داد كه مي‌تواند زمينه‌هاي بي‌عدالتي و تبعيض را فراهم كند.
نكته ديگري كه در اين ماده گفتني است موضوع بار مالي است. اجراي حكم اين ماده توسط سازمان به نوعي موجب كاهش درآمدهاي دولت مي‌شود و با توجه به اينكه مشابه اين حكم در لايحه دولت وجود ندارد به ظاهر مغاير اصل 75 قانون اساسي تلقي مي‌شود. البته بايد توجه داشت كه در لايحه دولت احكامي وجود دارد كه بار مالي آنها بيش از ميزاني است كه با اجراي اين ماده به دولت تحميل مي‌شود و در حقيقت دولت، آن سطح از بار مالي را پذيرفته است. به عبارت ديگر، نمايندگان مجلس با حذف يا كاهش رقم مواردي كه از سوي دولت در لايحه پيشنهاد شده بود، ابتدائاً درآمدهاي دولت را افزايش داده و اين ماده با اين پيش‌فرض به تصويب رسيده است. به عنوان مثال بر اساس حكم ماده (13) لايحه، اشخاصي كه تكاليف مقرر در اين قانون را رعايت مي‌كردند از بخشودگي مالياتي به مدت 5 سال (در سال اول 20 درصد و در 4 سال بعد هرسال 10 درصد) برخوردار مي‌شدند كه اين حكم توسط مجلس حذف شده است. يا اينكه در ماده (12) لايحه مقرر شده بود تا معادل هزينه‌هاي صورت گرفته از سوي مؤدي براي خريد، نصب و راه‌اندازي پايانه فروشگاهي از ماليات ابرازي همان سال كسر گردد و اين حكم نيز توسط مجلس حذف شده است. 
ماده (26)- مغايرت اصل 85
بر اساس اين ماده سازمان مي‌تواند از خدمات شركت‌هاي معتمد كه در بند «چ» ماده (1) به آن اشاره شد بهره‌مند گردد. شركت‌هاي مزبور از طرفي با سازمان و از طرف ديگر با مؤديان مالياتي ارتباط زيادي خواهند داشت از اين رو ضروري است ابعاد مختلف ارتباط سازماني شركت‌هاي مزبور با سازمان و همچنين ضوابط حاكم بر نحوه ارتباط شركت‌ها با مؤديان مالياتي به طور دقيق مشخص گردد. اين ضرورت به ويژه با توجه به وظايف و اختياراتي كه در اين ماده و بند «چ» ماده (1) براي اين شركت‌ها پيش‌‌بيني شده است پررنگ‌تر مي‌گردد. «اطمينان از عملكرد صحيح مؤديان در خصوص صورتحساب‌هاي الكترونيكي و ثبت دقيق معاملات در سامانه مؤديان»، «اطمينان از انجام تكاليف قانوني توسط مؤديان»، «ارائه آموزش و مشاوره‌هاي فني و غيرمالياتي به موديان»، «پشتيباني و استانداردسازي تجهيزات مورد استفاده مؤديان» و «دريافت استعلامات مورد نياز از جمله گزارش‌هاي الكترونيكي پرداخت» وظايفي است كه در اين ماده براي شركت‌هاي مزبور به صورت تلويحي شمرده شده است. همانطور كه ملاحظه مي‌شود، تمامي موارد فوق ارتباط مستقيم و وثيقي با حقوق مؤديان مالياتي دارد. به عنوان مثال، اينكه مؤدي تكاليف قانوني خود را انجام داده است يا خير مي‌تواند وي را در معرض جريمه‌ها و در مواردي مجازات‌هايي محكوم شود كه در اين قانون براي تخلف از انجام تكاليف پيش‌بيني شده است. از سوي ديگر، صحت‌سنجي اين موارد به شركت‌هاي مزبور واگذار شده است. اين در حالي است كه قانونگذار در اين خصوص هيچ ضابطه و چارچوبي را تعيين نكرده است و به موجب ذيل اين ماده، «شرايط»، «نحوه انتخاب»، «چگونگي ارتباط با سازمان و موديان»، «تعيين تعرفه‌ها» و «ساير مقررات مربوط» به آيين‌نامه‌اي تفويض شده است كه به پيشنهاد كارگروه راهبري سامانه به تصويب وزير امور اقتصادي و دارايي مي‌رسد. به عنوان مثال، در مورد شرايط تشكيل شركت‌هاي مزبور هيچگونه شرطي براي مؤسسان نظير وثاقت، امانت يا مسلمان بودن يا نبودن مديران يا اعضاي آنها پيش‌بيني نشده است، درحالي كه بخش عمده‌اي از حقوق مالي مؤديان مالياتي كه اكثر آنها مسلمان هستند در يد اعمال نظر شركت‌هاي مزبور است. با توجه به اين توضيحات اين ماده به دليل تفويض تعيين آنچه ماهيت قانوني دارد مغاير اصل 85 قانون اساسي مي‌باشد.
لازم به ذكر است براين اساس، بند «چ» ماده (1) نيز مبني‌بر ايراد وارده به اين ماده واجد ايراد مي‌باشد. 
ماده (27)- مغايرت با اصل 138
بر اساس اين ماده به سازمان امور مالياتي اختيار داده مي‌شود تا سازماني را كه واجد شخصيت حقوقي است ايجاد نمايد تا بر شركت‌هاي معتمد ارائه‌كننده خدمات مالياتي نظارت داشته باشد و به «تنظيم مقررات» و «تعيين استاندادها و شاخص‌هاي توسعه ...» اقدام نمايد. وظايفي كه براي اين شخصيت حقوقيِ خودانتظام پيش‌بيني شده است نظير تنظيم مقررات يا تعيين استانداردها، با توجه به اينكه تركيب اعضا و رييس شخصيت حقوقيِ مزبور مشخص نشده است واجد ابهام بوده و مغاير اصل 138 قانون اساسي به‌نظر مي‌رسد.